Приказ ГНСУ от 06.07.2012 №610. Обзор консультации о налогообложении налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельности

Алексей

Внутренний аудитор. Консультант по налоговому и бухгалтерскому учету. Буду рад вашим вопросам в комментариях к моим статьям.

налогообложении налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельностиПосле обзора обобщающих налоговых консультаций о применении штрафных санкций для плательщиков налога на прибыль (Приказ ГНСУ от 06.07.2012 №592), а также об особенностях обязательной регистрации плательщиками налога на добавленную стоимость (Приказ ГНСУ от 06.07.2012 №588), переходим к, пожалуй, одному из наиболее спорных разъяснительных приказов налоговой службы, которые появились в начале июля. Как можно догадаться из названия статьи, речь идет о Приказе ГНСУ от 06.07.2012 №610 «Об утверждении Обобщающей налоговой консультации относительно порядка обложения налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельности». Текст приказа читаем здесь.

В этом обзоре я не буду расписывать всю консультацию, а коснусь только наиболее спорного ее момента, а именно, порядка формирования экспедитором налоговых обязательств на сумму стоимости услуг перевозки. Также, хочу обратить внимание, что статья касается только операций перевозки груза в пределах таможенной территории Украины, а также когда экспедитор, перевозчик и заказчик имеют статус резидентов.

Как ГНСУ изменила свою позицию со времени выхода письма от 19.04.2012 №11358/7/15-3417-17

Налогообложение транспортно-экспедиторской деятельности налогом на добавленную стоимость — это очень давняя тема, которая длится с момента вступления в силу Налогового кодекса. Как пример, можно привести достаточно свежий лист от 19.04.2012 №11358/7/15-3417-17, в котором главное налоговое ведомство выразило достаточно интересную позицию, а именно:

  1. экспедитор получает от перевозчика налоговую накладную на стоимость услуг перевозки, но не имеет права включать ее в состав своего налогового кредита
  2. налоговые обязательства начисляются экспедитором только на сумму вознаграждения, полученного от заказчика по договору транспортного экспедирования.

Соответственно, заказчик получает от экспедитора НН не на всю сумму, которую он ему заплатил, а лишь на часть, которая равна размеру экспедиторского вознаграждения. То есть, права на налоговый кредит на сумму стоимости услуг перевозки у заказчика нет. Слишком фискальная позиция, не так ли? Забегая наперед, можно сказать, что точка зрения налоговой службы по этому вопросу в обобщающей консультации изменилась в сторону улучшения, но только немножко. О чем именно идет речь, рассмотрим далее.

Как определяется база налогообложения налогом на добавленную стоимость у экспедитора (по версии ГНСУ)?

Для примера будем считать, что экспедитор и заказчик услуг являются плательщиками налога на добавленную стоимость. То есть им очень нужен налоговый кредит. Особенно он нужен заказчику. Согласно консультации, база обложения НДС у экспедитора состоит из двух частей:

  1. стоимость услуг экспедитора (вознаграждение по договору транспортного экспедирования);
  2. стоимость услуг перевозки (сумма, которую экспедитор перевыставляет заказчику). Но в этом случае, включение или невключение в базу налогообложения НДС стоимости услуг перевозки, полностью зависит от того, имеет ли статус плательщика НДС перевозчик или нет.

Если перевозчик является плательщиком НДС, то он начисляет налоговые обязательства и выписывает налоговую накладную на стоимость услуг перевозки. Экспедитор формирует на основании этой НН налоговый кредит и перевыставляет стоимость перевозки заказчику, формируя на эту сумму налоговые обязательства. Заказчик получает право на налоговый кредит.

Если перевозчик не является плательщиком НДС, он не может выписать налоговую накладную в адрес экспедитора, а экспедитор не имеет права на налоговый кредит. Дальше начинается самое интересное, экспедитор перевыставляет стоимость перевозки заказчику, но, по мнению ГНСУ, изложенному в консультации, не имеет права начислять налоговые обязательства на эту сумму и выписывать заказчику налоговую накладную на стоимость услуг перевозки. Экспедитор выписывает НН только на сумму вознаграждения. Заказчик не имеет права на налоговый кредит на сумму стоимости услуг по перевозке.

Формирование налоговых обязательств по посредническим договорам согласно Налогового кодекса

Согласно пункту 189.4 НКУ база налогообложения для товаров или услуг, которые передаются / получаются в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства, доверительного управления определяется по общим правилам, установленным статьей 188.

С одной стороны, в этом абзаце нет упоминания о договоре транспортного экспедирования, а с другой — следующий абзац указанного пункта дает нам указания:

Дата увеличения налоговых обязательств и налогового кредита плательщиков налога, осуществляющих поставку / получение товаров / услуг в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства, поручения, доверительного управления, других гражданско-правовых договоров и без права собственности на такие товары / услуги, определяется по правилам, установленным статьями 187 и 198 настоящего Кодекса.

Конечно, следует согласиться с тем, что пункт 189.4 НКУ допускает множественную трактовку и вывод о том, что он касается договоров транспортного экспедирования не является стопроцентно правильным. Но имеем то, что имеем. Будем надеяться, что этот вопрос будет в ближайшее время урегулирован на законодательном уровне.

Относится ли договор транспортного экспедирования к другим гражданско-правовым договорам, не предусматривающих перехода права собственности на товары или услуги, о которых идет речь? Думаю, что да, ведь согласно статье 929 Гражданского кодекса Украины экспедитор организовывает перевозку груза не за свой счет, а исключительно за счет клиента, т.е. выступает посредником в чистом понимании этого термина.

Так что я считаю, что операция перевыставления экспедитором услуг перевозки заказчику должна включаться в базу налогообложения НДС. То есть, можно сделать вывод, что экспедитор не имеет права на налоговый кредит на стоимость услуг перевозки от неплательщика НДС, но должен начислять налоговые обязательства на сумму перевыставления этих услуг заказчику. Таким образом, заказчик может сформировать налоговый кредит на стоимость услуг перевозки на основании налоговой накладной, полученной от экспедитора.

Договор поручения и транспортного экспедирования. Одно и то же?

В обобщающей налоговой консультации налоговая служба отождествила эти два понятия. Вернее сказать, в консультации написано, что договор транспортного экспедирования является договором поручения. Между этими договорами можно найти много отличий, но главной из них, бесспорно, является то, что экспедитор имеет право заключать договора на перевозку как от имени заказчика, так и от своего имени, чего категорически не может делать поверенный в рамках договора поручения. И это, даже не говоря, что особенности заключения договора поручения и договора транспортного экспедирования регулируются разными статьями Гражданского кодекса Украины.

А что с валовыми расходами?

Вопросы формирования валовых расходов по договорам транспортного экспедирования не затрагивается в обобщающей налоговой консультации, но в этой статье, я решил написать несколько слов по этому поводу. Таким образом, этот пост будет описывать основные правила налогообложения транспортно-экспедиторской деятельности.

В валовый доход идет только сумма вознаграждения экспедитора на основании пункта 135.4.1 Налогового кодекса. Стоимость услуг перевозки в валовые доходы не включается на основании пункта 136.1.19 НКУ.

В валовые расходы стоимость услуг перевозки, выплачиваемая экспедитором в адрес перевозчика не включается на основании пункта 139.1.2 НКУ.

Что будет, если не соблюдать указания консультации?

После вопроса «Имею ли я право это сделать?», каждый задает себе другой: «А что мне за это будет?». Что будет в том случае, если перевозчик не будет иметь статуса плательщика НДС, а экспедитор будет включать стоимость услуг перевозки в базу налогообложения и выписывать налоговую накладную в адрес заказчика на всю сумму, которая включает вознаграждение экспедитора и стоимость услуг по перевозке.

Если налоговый инспектор, который будет проводить проверку, будет придерживаться позиции, изложенной в консультации то, в зависимости от того, кто именно проверяется может быть два варианта.

Если проверяют экспедитора, то в случае выявления факта начисления налоговых обязательств на сумму перевыставленных заказчику услуг перевозки, полученных от перевозчика-неплательщика НДС, проверяющие должны будут снимать налоговые обязательства. Таким образом, налог на добавленную стоимость, который был уплачен экспедитором в бюджет, фактически будет подлежать возврату. Могу сказать на 100%, что ни один инспектор такого не сделает. Если все же будет принято решение снимать налоговые обязательства, то информация об этом нарушении будет направляться в адрес налоговой инспекции по месту регистрации заказчика, где его ждет снятия налогового кредита в ходе проверки.

Каким образом налоговая служба может узнать, что перевозчик — неплательщик НДС?

Когда проверяют заказчика, проверяющие не могут наверняка знать, что услуги перевозки были получены экспедитором от перевозчика-неплательщика НДС. Для этого им необходимо отправить запрос на встречную сверку в адрес налоговой инспекции по месту регистрации экспедитора. И только в том случае, если у экспедитора будет проведена проверка и ему снимут налоговые обязательства, начисленные на стоимость перевыставленных заказчику услуг, полученных от перевозчика-неплательщика НДС, заказчику могут снять налоговый кредит, уплаченный в составе стоимости таких услуг.

Вот так. На самом деле, все очень сложно. Думаю, что все понимают, что если налоговая служба осуществит все те меры, которые я описал выше, пройдет немало времени, и проверка у заказчика уже давно закончится. Поэтому, налоговой службе надо будет инициировать новую проверку на основании пункта 78.1.1 НКУ.

Учитывая вышеизложенное, я считаю, что вероятность снятия у заказчика налогового кредита на стоимость услуг перевозки, полученных экспедитором от перевозчика-неплательщика НДС, очень и очень маленькая. Тем более следует понимать, что экспедитор начисляет и уплачивает налог на добавленную стоимость в бюджет в полном объеме, то есть государственная казна, фактически, ничего не теряет от такой схемы.

Вывод

Какая цель налоговой службы? Ознакомившись с комментируемым приказом от 06.07.2012 №610 можно сказать лишь о том, что их цель — отобрать право на налоговый кредит на стоимость услуг перевозки у заказчиков экспедиторских услуг. Видимо, налоговая служба сильно желает, чтобы все перевозчики быстро зарегистрировались плательщиками налога на добавленную стоимость.

Как поступать, решать, конечно, самим экспедиторам. Но вряд ли кто-то захочет работать с экспедиторским предприятием, которое не будет выписывать налоговую накладную на стоимость услуг перевозки. Всем нужен налоговый кредит, ведь его так трудно достать в наше время.

Приказ ГНСУ от 06.07.2012 №610. Обзор консультации о налогообложении налогом на добавленную стоимость транспортно-экспедиторской деятельности
Оцените статью

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *