Добровольная и обязательная регистрация плательщиком НДС. Кто имеет право и как подтвердить объемы поставок?

На сегодняшний день, получение свидетельства плательщика НДС превратилось для субъектов хозяйствования в очень тяжелую процедуру подачи заявлений на регистрацию и бесконечную череду отказов со стороны налоговой службы. Стать плательщиком НДС не так уж и просто. А потерять этот статус можно очень и очень быстро в результате аннулирования регистрации.

Всех субъектов хозяйствования можно разделить на несколько групп (согласно статуса плательщика НДС):

1. Лица уже зарегистрированные плательщиками.
2. Лица, которые не обязаны регистрироваться и не хотят этого.
3. Лица, которые обязаны зарегистрироваться.
4. Лица, которые не обязаны регистрироваться, однако имеют право.
5. Лица, которые хотят стать плательщиками НДС, но не имеют на это права.

Первые две группы нам совершенно не интересны. Рассмотрением особенностей и нюансов регистрации плательщиками НДС третьей, четвертой и пятой групп мы займемся в этой статье. Ведь, именно у этих групп субъектов хозяйствования возникает больше всего вопросов по регистрации плательщиков НДС. Таких вопросов становится еще больше, когда они узнают о позиции налоговой службы на отдельные стороны процедуры получения свидетельства плательщика налога на добавленную стоимость.

Эта статья представляет собой просто систематизацию информации и будет полезна, как было указано выше, тем субъектам хозяйствования, которые в ближайшем будущем будут становиться плательщиками НДС.

Чтобы иметь право зарегистрироваться плательщиком НДС, субъекту хозяйствования необходимо соответствовать многим критериям, которые определены Налоговым кодексом. Эти критерии, я разделю на два этапа. Первый этап – соответствие критериям статьи 180 НКУ. Второй этап – соответствие требованиям статей 181 (обязательная регистрация) и 182 (добровольная регистрация) Раздела V Налогового кодекса. Второй этап невозможен без первого.

Кто является плательщиком налога на добавленную стоимость согласно Налоговому кодексу?

Перечень, субъектов хозяйствования, которые могут стать плательщиками НДС приведен в п.14.1.139 и 180.1 НКУ. Пункт 14.1.139 определяет перечень лиц, которые являются «лицами» для целей Раздела V Налог на добавленную стоимость. То есть, на них распространяются нормы этого самого раздела.

1. Согласно пункту 14.1.139 НКУ «лицами» являются следующие субъекты:

• юридические лица (кроме плательщиков единого налога четвертой группы по ставке 5 %);
• исключением из предыдущего правила являются юридические лица – плательщики единого налога, у которых объем поставки работ (услуг) другим плательщикам НДС за последние 12 календарных месяцев превысил 300 тыс.грн.
• юридические лица, не являющиеся субъектами хозяйствования;
• физические лица – предприниматели (кроме плательщиков единого налога первой и второй группы, а также третьей группы по ставке 5 %);
• исключением из предыдущего правила являются физические лица – предприниматели плательщики единого налога третьей группы у которых объем поставки работ (услуг) другим плательщикам НДС за последние 12 календарных месяцев превысил 300 тыс.грн.
• физические лица, ввозящие товары на таможенную территорию Украины;
• представительства нерезидента, не имеющие статуса юридического лица.

2. В пункте 180.1 приведен перечень таких «лиц», которые являются плательщиками НДС. Среди них нам особенно будут интересны:

• лица, которые уже зарегистрированы;
• лица, которые регистрируются в добровольном порядке (ст.182 НКУ);
• лица, которые подлежат обязательной регистрации (ст.181 НКУ).

Соответственно, можно обозначить список лиц, которые не могут быть плательщиками НДС

• лица, не соответствующие требованиям обязательной регистрации (ст.181 НКУ);
• лица, не соответствующие критериям добровольной регистрации (ст.182 НКУ);
• субъекты, не являющиеся «лицами» для целей Раздела V согласно п.14.1.139 НКУ;
• лицо, осуществляющее исключительно операции, которые не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Обязательная регистрация плательщиком НДС

Требования к обязательной регистрации определены статьей 181 НКУ. Согласно пункта 181.1, в случае, если общая сумма от операций поставки товаров (услуг), подлежащих налогообложению, за последние 12 календарных месяцев превышает 300 тыс.грн. то такое лицо обязано зарегистрироваться плательщиком НДС. Указанное правило не касается плательщиков единого налога.

Следует отметить, что для обязательной регистрации плательщиком НДС, срок 12 календарных месяцев игнорируется. То есть, лицо, может быть зарегистрировано субъектом хозяйствования меньше указанного срока. При этом, если объем 300 тыс.грн. наберется в первом месяце деятельности, то такое лицо подлежит обязательной регистрации.

Также следует обратить внимание, на позицию, которую ГНА высказывает в письме от 14.02.2011 №4021/7/16-1417: «заключения гражданско-правовых соглашений (договоров) на поставку товаров/услуг в сумме, превышающей 300 тыс. грн., или наличие умысла у лица осуществлять деятельность, по результатам которой будет превышен объем, определенный пунктом 181.1 статьи 181 раздела V Кодекса, не является основанием для регистрации лица как плательщика налога на добавленную стоимость».

Объем поставок в размере 300 тыс.грн. должен быть достигнут за счет налогооблагаемых операций, к которым, согласно раздела V и раздела ХХ НКУ относятся операции, подлежащие налогообложению по основной ставке, нулевой ставке, освобожденные и временно освобожденные от налогообложения. Соответственно, операции, которые не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, для определения необходимого объема поставки не учитываются.

Добровольная регистрация плательщиком НДС

В том случае, когда субъект хозяйствования не осуществил поставку товаров или услуг за последние 12 календарных месяцев в объеме 300 тыс.грн., он имеет право зарегистрироваться плательщиком НДС в добровольном порядке. Сделать это можно в случае соответствия критериям, которые определены статьей 182 НКУ. Итак, для добровольной регистрации плательщиком НДС, субъекту хозяйствования необходимо:

1. быть зарегистрированным субъектом хозяйствования не менее 12 календарных месяцев;
2. не подлежать обязательной регистрации в связи с недостижением 300 тыс.грн. объемов поставок за последние 12 месяцев;
3. иметь объемы поставки другим плательщикам НДС в размере 50% от общего объема поставок (за предыдущие 12 календарных месяцев);
4. эти объемы поставок должны быть сформированы за счет налогооблагаемых операций (согласно информации, размещенной в Единой базе налоговых знаний на официальном сайте ГНА а также согласно разделу V и раздела ХХ НКУ, к налогооблагаемым операциям относятся операции, подлежащие налогообложению по основной ставке, нулевой ставке, освобожденные и временно освобожденные от налогообложения);
5. с принятием Закона №3609-VI от 07.07.11 возможность регистрироваться плательщиками НДС получили субъекты хозяйствования, уставный капитал или балансовая стоимость активов которых превышает 300 тыс.грн. Указанный критерий рассмотрим ниже, поскольку, с позиции ГНАУ, он весьма неоднозначный.

Особенности добровольной регистрации при размере уставного капитала или балансовой стоимости активов 300 тыс.грн.

С вступлением в силу Закона №3609-VI от 07.07.2011 года к условиям, которые предоставляют возможность налогоплательщикам зарегистрироваться плательщиками НДС в добровольном порядке, был добавлен следующий критерий: размер уставного капитала или балансовая стоимость активов (основных средств, нематериальных активов, запасов) должен превышать 300 тыс.грн. В этом случае лицо может добровольно зарегистрироваться независимо от наличия облагаемых операций и объема поставки другим налогоплательщикам.

Конечно, в этом критерии есть свои нюансы, которые заключаются в требованиях, которые выдвигает главное налоговое ведомство. Учитывая позицию ДПА, для добровольной регистрации по абз.2 пункта 182.1 НКУ субъекту хозяйствования необходимо соблюсти следующие условия:

1. В случае формирования уставного капиталаденежными средствами, он должен быть оплачен в полном объеме (в этом случае в налоговую нужно будет предоставить выписку банка, заверенную его печатью).

2. В случае формирования уставного капитала имуществом, такое имущество должно быть фактически внесено на баланс (наличие акта приема – передачи).

3. Операции по внесению налогоплательщиком средств или имущества в уставный капитал юридического лица – резидента в обмен на эмитированные им корпоративные права считаются приобретением инвестиционного актива. Соответственно, возникает объект налогообложенияналогом на доходы физических лиц и юридическое лицо выступает в роли налогового агента по отношению к физическому лицу – учредителю.

Вот такие требования выдвигает налоговая служба при осуществлении предприятием регистрации плательщиком НДС в добровольном порядке в соответствии с абз.2 пункта 182.1 НКУ. Правомерны ли такие требования или нет. Разбираться в этом, например мне, не очень хочется.

Единый налог и НДС. Переход с упрощенной системы на общую и регистрация плательщиком налога на добавленную стоимость

В случае перехода субъекта хозяйствования с упрощенной системы на общую, он может зарегистрироваться плательщиком НДС в обязательном или в добровольном порядке.

Регистрация в обязательном порядке осуществляется в случае соответствия требованиям пункта 181.1 НКУ, т.е. объем поставки за предыдущие 12 календарных месяцев (в период пребывания наупрощенной системе) превышает 300 тыс.грн. До 2012 года такая ситуация возникала чаще всего, когда плательщик единого налога переходил на общую систему в связи с превышением предельного объема дохода, который дает право применять упрощенную систему. С 2012 года, в связи со значительным увеличение предельного объема дохода для плательщиков единого налога, такая ситуация в подавляющем большинстве будет возникать в случае добровольного решения о переходе на общую систему.

Регистрация в добровольном порядке осуществляется при недостижении за предыдущие 12 календарных месяцев объема поставок 300 тыс. грн., соответствию критериям пункта 182.1 НКУ и желанию плательщика, который меняет систему налогообложения зарегистрироваться плательщиком налога на добавленную стоимость. Следует отметить, что до вступления в силу изменений в Налоговый кодекс, которые внес Закон № 3609-VI от 07.07.11, упрощенец, который переходил на общую систему в случае недостижения объема поставок 300 тыс.грн. за предыдущий год, не имел право зарегистрироваться плательщиком НДС в добровольном порядке. В таком случае объем поставок начинал считаться с момента перехода на общую систему. Такая норма содержалась в п.18 Подразделения 2 Переходных положений. Теперь, отмеченный пункт исключен, и единщик, который переходит на общую систему имеет право зарегистрироваться плательщиком НДС в добровольном порядке.

Плательщик единого налога имеет право зарегистрироваться плательщиком НДС в случае если он одновременно отвечает следующим критериям:

- Является физическим лицом третьей группы по ставке 5% или юридическим лицом четвертой группы по ставке 5%;

- Осуществил поставку услуг (работ) другим плательщикам НДС на сумму 300 тыс.грн. за последние 12 календарных месяцев.

Подробнее об этом можно почитать в статье Единый налог 2012 и регистрация плательщиком НДС. Право или обязанность?.

Как рассчитать период и объемы поставок для регистрации плательщиком НДС

Необходимый объем поставок для регистрации плательщиком НДС должен быть сформирован за счет налогооблагаемых операций. К ним, согласно разделу V и раздела ХХ НКУ относятся операции, подлежащие налогообложению по основной ставке, нулевой ставке, освобожденные и временно освобожденные от налогообложения.

Также следует обратить внимание на позицию налоговой службы по поводу формирования объемов поставок, необходимых для обязательной регистрации, за счет предоплаты. Ведь, можно просто попросить дружественное предприятие перечислить 300 тыс.грн. в качестве предоплаты за какой-либо товар, зарегистрироваться плательщиком НДС, а затем вернуть эту предоплату. Однако, в таком случае, при рассмотрении заявления на регистрацию плательщиком НДС, налоговая служба откажет в регистрации, поскольку не выполняется условие поставки товаров (услуг) в соответствии с п.14.1.191 или 14.1.185 НКУ. То есть, объемы поставок 300 тыс. грн. должны быть сформированы за счет фактически поставленных товаров или оказанных услуг.

В связи с исключением п.18 Подразделения 2 Переходных положений Налогового кодекса определения объема поставок стало очень простым. Рассмотрим примеры:

Обязательная регистрация

1. Достижения 300 тыс.грн. в первом месяце. Лицо реализовало товар на сумму 320 тыс.грн. в первом месяце своей деятельности. Со следующего календарного месяца такое лицо имеет право быть плательщиком НДС. То есть, ждать, чтобы с момента регистрации прошло 12 месяцев не следует.

2. Пребывание на упрощенной системе часть периода. Лицо в первом квартале было плательщиком единого налога и имело объем налогооблагаемых операций 100 тыс.грн. Со второго квартала происходит переход на общую систему. В апреле объем поставок составляет 150 тыс.грн. В мае – 50 тыс.грн. С июня такое лицо имеет право быть плательщиком НДС, то есть период нахождения на упрощенной системе включается в расчет. Раньше это было не так (смотри предыдущую часть статьи).

3. Переход с упрощенной системы на общую. В таком случае объем налогооблагаемых операций считается за предыдущий календарный год. При этом, это касается как обязательного так и добровольной регистрации.

Добровольная регистрация

1. Пребывание на упрощенной системе часть периода. Лицо зарегистрировано с 01 января. В первом квартале оно было плательщиком единого налога. Следующие три квартала находилось на общей системе. В случае недостижения за этот год объема поставки 300 тыс.грн., Такое лицо, при условии соответствия критериям пункта 182.1 НКУ, с 01 января следующего года имеет право быть плательщиком НДС.

Какие документы требует налоговая для выдачи свидетельства плательщика НДС вместе с заявлением

Вместе с заявлением на регистрацию плательщиком НДС, в налоговую службу нужно предоставить соответствующие первичные документы, которые могут подтверждать соответствие лица критериям статей 181 и 182 Налогового кодекса. Можно сказать, что фактически, налоговики будут проводить документальную проверку, для определения соответствия или несоответствия критериям обязательной или добровольной регистрации.

Для подтверждения объемов поставки налоговая служба может попросить (а может и не попросить) следующие документы:

• договора с покупателями;
• расходные накладные;
• акты выполненных работ;
• банковские выписки;
• документы, подтверждающие перевозку товаров;
• документы, подтверждающие фактическое получение ТМЦ (доверенности на получение);

Для проверки факта реальности осуществления операций могут также попросить:

• документы о наличии складских, офисных, производственных помещений;
• документы о происхождении реализованного товара (все перечисленные документы, только по поставщикам).

Для подтверждения указанной позиции можно привести в пример Постановление Днепропетровского окружного административного суда от 04 июля 2011 по делу №2а/0470/4385/11. Предметом указанного судебного спора был отказ налоговой службой предприятию в регистрации плательщиком НДС (регистрация осуществлялась в обязательном порядке). Отказано было на основании того, что предприятием не предоставлена информация о складских помещений и при проверке документов не установлен факт реального осуществления поставки товаров. При этом товары были оплачены, что подтверждалось банковской выпиской. В удовлетворении иска предприятию было отказано.

Следовательно, при подаче заявления на регистрацию плательщиком НДС следует быть готовым доказать, что поставки товаров реально осуществлялось. Во время подачи документов в налоговую инспекцию, советую сделать сопроводительное письмо, в котором перечислить все без исключения документы, которые вы предоставляете. При возникновении спорных ситуаций, второй экземпляр письма с входящим штампом налоговой очень поможет.

Как видим, регистрация плательщиком НДС, будь она добровольная или обязательная, является непростой процедурой. Многие налогоплательщики очень сильно стремятся получить «заветное» свидетельство, ведь оно открывает большие перспективы возможности сотрудничать с другими плательщиками НДС. Однако, в связи с требованиями, которые предъявляет налоговая служба, получить свидетельство очень непросто.

Как оказалось, тема регистрации плательщиком НДС просто огромная. В будущем, планирую написать статью о нюансах, возникающих при подаче заявления на получение свидетельства. В ней будут освещены примерно такие вопросы: когда надо подавать заявление, проблемы, возникающие при подаче заявления, последствия несвоевременной подачи заявления, с какой даты плательщик будет иметь право на налоговый кредит и выписку налоговых накладных. Это будет такая же систематизация имеющейся информации, которая проще воспринимается, когда находится в одном месте.